【IPO實(shí)務(wù)】做了納稅更正申報(bào)，原始報(bào)表與納稅報(bào)表的差異就可以忽視了嗎？
摘要：多家在審和已上市公司被問及“申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是否為發(fā)行人當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表”，并要求解釋相關(guān)差異的原因。
根據(jù)深交所的相關(guān)解答，成立不滿三年的股份有限公司的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是指報(bào)告期各年度提供給地方財(cái)政、稅務(wù)部門的財(cái)務(wù)報(bào)表，包括：①股份有限公司設(shè)立當(dāng)年及以后年度的原始財(cái)務(wù)報(bào)表及審計(jì)報(bào)告；②股份有限公司設(shè)立之前的原始財(cái)務(wù)報(bào)表，該財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)包括各發(fā)起人（如有多個(gè)投入經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的發(fā)起人）投入股份有限公司的經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)原所在法人單位的原始財(cái)務(wù)報(bào)表，如果該原始財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)審計(jì)，一并提供其審計(jì)報(bào)告；如果未經(jīng)審計(jì)，則應(yīng)注明“未經(jīng)審計(jì)”。設(shè)立運(yùn)行滿三年的股份有限公司提供的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是指報(bào)告期內(nèi)各年度公司的原始財(cái)務(wù)報(bào)表及審計(jì)報(bào)告。總結(jié)一下，原始財(cái)務(wù)報(bào)表的概念可以這么理解：1、新三板掛牌等需要對(duì)外公布其經(jīng)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)（以下以“新三板掛牌企業(yè)”為例），應(yīng)以當(dāng)年對(duì)外公布的經(jīng)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表為原始財(cái)務(wù)報(bào)表。 2、其他不需要對(duì)外公布經(jīng)審計(jì)報(bào)表的申報(bào)企業(yè)，在實(shí)務(wù)中一般以當(dāng)年實(shí)際報(bào)送稅務(wù)局的稅務(wù)報(bào)表作為原始財(cái)務(wù)報(bào)表。二原始財(cái)務(wù)報(bào)表和申報(bào)報(bào)表、當(dāng)年實(shí)際納稅申報(bào)報(bào)表的差異申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表是經(jīng)發(fā)行人申請(qǐng)發(fā)行材料中提供的經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的三年一期會(huì)計(jì)報(bào)表。在IPO申報(bào)過程中，發(fā)行人需提交原始財(cái)務(wù)報(bào)表與申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的差異比較表，并由注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)差異情況發(fā)表意見。許多擬IPO企業(yè)在上市之前的內(nèi)控規(guī)范性較差，財(cái)務(wù)基礎(chǔ)與上市公司的要求有所差距，因此可能存在報(bào)告期內(nèi)當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局做納稅申報(bào)的報(bào)表與最后進(jìn)行IPO申報(bào)時(shí)的報(bào)表數(shù)據(jù)存在差異的情形。許多企業(yè)會(huì)選擇在IPO申報(bào)前按照審計(jì)調(diào)整后的報(bào)表進(jìn)行納稅更正申報(bào)，并且以更正申報(bào)后的報(bào)表作為申報(bào)材料中的“原始財(cái)務(wù)報(bào)表”，這樣的話原始財(cái)務(wù)報(bào)表與申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的差異為零。 通常情況下，重新做納稅申報(bào)是符合稅法的相關(guān)規(guī)定的。根據(jù)相關(guān)規(guī)定：納稅人在申報(bào)前發(fā)現(xiàn)申報(bào)期納稅申報(bào)有誤的，可在當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)重新辦理納稅申報(bào)。當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)一般也不會(huì)就此行為認(rèn)定為稅務(wù)違規(guī)。但審核機(jī)構(gòu)往往也會(huì)關(guān)注公司提交申報(bào)材料中的“原始財(cái)務(wù)報(bào)表”是否系其當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表，并要求合理解釋差異原因，以此來推斷發(fā)行人在報(bào)告期內(nèi)是否不存在財(cái)務(wù)舞弊和其他違法違規(guī)情況，以及發(fā)行人的財(cái)務(wù)管理制度是否健全有效、是否可以有效防范可能存在的財(cái)務(wù)漏洞。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)和申報(bào)會(huì)計(jì)師說明申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是否為發(fā)行人當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表所履行的核查程序及取得的證據(jù)。發(fā)行人對(duì)2017年2018年財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了調(diào)整，并重新申報(bào)納稅。因此申報(bào)材料中對(duì)公司調(diào)整后并重新申報(bào)納稅的報(bào)表作為原始報(bào)表。 上述調(diào)整由于對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解偏差造成，本次調(diào)整事項(xiàng)對(duì)發(fā)行人財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果無實(shí)質(zhì)性重大影響，不影響發(fā)行人在科創(chuàng)板發(fā)行上市條件，符合《上海證券交易所科創(chuàng)板股票發(fā)行上市審核問答（二）》的相關(guān)規(guī)定，調(diào)整后，發(fā)行人的核算更符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，能夠提供更加準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息。 針對(duì)上述事項(xiàng)，申報(bào)會(huì)計(jì)師履行了如下核查程序： 1．訪談財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，了解發(fā)行人會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整的原因； 2．查閱同行業(yè)上市公司的會(huì)計(jì)政策，核查發(fā)行人相關(guān)會(huì)計(jì)處理是否符合行業(yè)慣例； 3．獲取發(fā)行人2017年、2018年財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整明細(xì)表，及調(diào)整涉及的相關(guān)會(huì)計(jì)憑證，核查會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的準(zhǔn)確性和合理性； 4．獲取了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)已蓋章確認(rèn)的2017年、2018年所得稅申報(bào)資料及原始報(bào)表，并與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行核對(duì)，核實(shí)是否存在差異。 經(jīng)核查，發(fā)行人重新申報(bào)納稅的報(bào)表與申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表一致。 請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)和申報(bào)律師專項(xiàng)說明就申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是否為發(fā)行人當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表所履行的核查程序及取得的證據(jù)，保薦機(jī)構(gòu)和申報(bào)會(huì)計(jì)師專項(xiàng)說明申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的收入及凈利潤(rùn)數(shù)據(jù)與當(dāng)年的增值稅納稅申報(bào)表及年度所得稅納稅申報(bào)表之間的差異，若有重大差異，應(yīng)專項(xiàng)說明原因。 1、原始財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的收入與當(dāng)年的增值稅納稅申報(bào)表之間的差異： 注：原始財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的收入系公司及其子公司的原始財(cái)務(wù)報(bào)表列示的收入合計(jì)數(shù)未考慮合并抵消事項(xiàng)的影響；部分海外子公司增值稅申報(bào)按照年度申報(bào)，月份無增值稅納稅申報(bào)表，該部分海外子公司2019年1-6月的未體現(xiàn)差異。 公司原始財(cái)務(wù)報(bào)表中所列示的收入與增值稅納稅申報(bào)表所列示的收入之間的差異主要系時(shí)間性差異。每月，公司系根據(jù)系統(tǒng)集成項(xiàng)目的開票金額、或者是開票金額與賬面確認(rèn)收入金額較高者進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)，因此，公司原始財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的收入與當(dāng)年的增值稅納稅申報(bào)表之間會(huì)形成時(shí)間性差異。 2、原始財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的利潤(rùn)總額與年度所得稅納稅申報(bào)表之間的差異：注*1：原始財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的利潤(rùn)總額系公司及其子公司的原始財(cái)務(wù)報(bào)表列示的利潤(rùn)總額匯總數(shù)未考慮合并抵消事項(xiàng)的影響。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)和發(fā)行人律師說明就申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是否為發(fā)行人當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表、所履行的核查程序及取得的證據(jù)；保薦機(jī)構(gòu)和申報(bào)會(huì)計(jì)師說明原始財(cái)務(wù)報(bào)表與申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的差異比較情況、差異產(chǎn)生的原因分析及調(diào)整過程。 1．關(guān)于原始申報(bào)報(bào)表的說明根據(jù)相關(guān)規(guī)定，“申報(bào)期間某期的財(cái)務(wù)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)的，則用于納稅申報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表為該期原始財(cái)務(wù)報(bào)表”。公司于2017年5月完成對(duì)2016年度所得稅的第一次匯算清繳，于2018年5月對(duì)2016年度匯算清繳數(shù)據(jù)進(jìn)行了修正，并重新申報(bào)了公司2016年財(cái)務(wù)報(bào)表，重新申報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表業(yè)經(jīng)稅務(wù)局蓋章認(rèn)可。 申請(qǐng)文件所申報(bào)的2016年度原始財(cái)務(wù)報(bào)表為公司業(yè)經(jīng)稅務(wù)局認(rèn)可的重新申報(bào)的2016年度財(cái)務(wù)報(bào)表，申請(qǐng)文件所申報(bào)的2017年度和2018年度原始財(cái)務(wù)報(bào)表為公司當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表。 2.申報(bào)報(bào)表2016年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與當(dāng)年度向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表差異情況2016年度申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表與原始申報(bào)報(bào)表主要差異如下：(1)資產(chǎn)負(fù)債類項(xiàng)目調(diào)整一：無形資產(chǎn)按照5年進(jìn)行攤銷，補(bǔ)確認(rèn)攤銷額197.72萬元，相應(yīng)調(diào)減無形資產(chǎn)197.72萬元、調(diào)減年初未分配利潤(rùn)137.74萬元、調(diào)增管理費(fèi)用59.98萬元；調(diào)整二：將2016年多計(jì)提的年終獎(jiǎng)沖回，調(diào)減應(yīng)付職工薪酬86.75萬元，對(duì)應(yīng)調(diào)減成本5.22萬元，費(fèi)用81.53萬元。調(diào)整一：根據(jù)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，調(diào)整跨期的軟件收入，相應(yīng)調(diào)增營(yíng)業(yè)收入246.32萬元，相應(yīng)調(diào)增成本82.55萬元；調(diào)整二：將成本中核算的產(chǎn)品部門人工成本和共性部門費(fèi)用分別調(diào)整至銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用，相應(yīng)調(diào)減成本223.58萬元、調(diào)增費(fèi)用223.58萬元；調(diào)整三：安裝調(diào)試外包費(fèi)根據(jù)項(xiàng)目確認(rèn)收入時(shí)間，分別自費(fèi)用調(diào)整至主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和年初未分配利潤(rùn)，相應(yīng)調(diào)減銷售費(fèi)用167.06萬元、調(diào)增成本51.77萬元、年初未分配利潤(rùn)115.29萬元；調(diào)整四：調(diào)整跨期的展位費(fèi)、關(guān)聯(lián)方借款利息，調(diào)增費(fèi)用71.84萬元。 實(shí)務(wù)中存在不少擬IPO企業(yè)在申報(bào)前進(jìn)行納稅更正申報(bào)的案例，對(duì)于股份公司成立不滿3年的企業(yè)更是如此，審核機(jī)構(gòu)也正是因?yàn)檫@點(diǎn)才會(huì)關(guān)注到類似問題。從多個(gè)案例可以知道，目前審核機(jī)構(gòu)在許多反饋意見中都會(huì)問及“申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是否為發(fā)行人當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表、所履行的核查程序及取得的證據(jù)”。
作為發(fā)行人，首先要充分評(píng)估各個(gè)報(bào)表項(xiàng)目差異的大小和性質(zhì)，對(duì)于各個(gè)報(bào)表項(xiàng)目的差異應(yīng)當(dāng)找出差異原因并作出充分合理的解釋，形成相關(guān)差異的原始憑證應(yīng)當(dāng)留存?zhèn)洳椤Ｆ浯我惨訌?qiáng)內(nèi)部控制的規(guī)范工作，制定完善、合理的財(cái)務(wù)管理制度，確保能夠有效防范可能存在的財(cái)務(wù)漏洞。 作為中介機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)充分且深入地分析差異的具體原因及其合理性，評(píng)價(jià)調(diào)整后的會(huì)計(jì)處理是否符合準(zhǔn)則要求和行業(yè)慣例、是否存在潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，還應(yīng)保留申請(qǐng)文件所申報(bào)的原始財(cái)務(wù)報(bào)表是否為發(fā)行人當(dāng)年實(shí)際向稅務(wù)局報(bào)送的報(bào)表所取得的證據(jù)。同時(shí)還應(yīng)取得當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門出具的稅務(wù)無違規(guī)證明。保薦機(jī)構(gòu)和申報(bào)會(huì)計(jì)師對(duì)于申請(qǐng)文件中的原始財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的收入及凈利潤(rùn)數(shù)據(jù)與當(dāng)年的增值稅納稅申報(bào)表及年度所得稅納稅申報(bào)表之間重大差異應(yīng)專項(xiàng)說明原因。
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