上篇文章我們講解了將貨物、資產、勞務用于捐贈的會計處理、增值稅政策、企業所得稅政策，本文我們將通過具體案例，講解不同類型捐贈業務（全額扣除、限額扣除、不允許扣除）下，如何通過企業所得稅納稅申報表的填列，體現捐贈支出的企業所得稅稅前扣除政策。 一、全額扣除的公益性捐贈案例：某公司將自產貨物用于允許全額扣除的公益性捐贈，成本80萬元，公允價值100萬元（假設：用于全額扣除的公益性捐贈不屬于免征增值稅項目）。會計處理：借：營業外支出 93 貸：庫存商品80 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額)13分析：稅收規定，首先視同銷售，然后是公益性捐贈的扣除。企業所得稅申報表的填列：第一步：確定公益性捐贈扣除限額：全額扣除。第二步：確認捐贈支出”賬載金額”：113萬元。（下同）【靜之特別提醒】：只是A105070 捐贈支出及納稅調整明細表及A105000 納稅調整項目明細表兩張表單中“捐贈支出”對應的賬載金額為公允價值113萬元。A105000 納稅調整項目明細表第30行“（十七）其他”賬載金額仍然是93萬元。第三步：計算納稅調整金額：0。 下面我們先來說說，捐贈支出”賬載金額”是如何確定的。大家真正理解了稅收政策，就能牢固記憶和靈活應用了。
A105070 捐贈支出及納稅調整明細表
行次
項 目
賬載金額
以前年度結轉可扣除的捐贈額
按稅收規定計算的扣除限額
稅收金額
納稅調增金額
納稅調減金額
可結轉以后年度扣除的捐贈額
1
2
3
4
5
6
7”賬載金額”填報納稅人本年發生且已計入本年損益的按稅收規定可稅前扣除的捐贈支出金額為113萬元（注意是公允價值113萬，而非會計營業外支出的93萬）。確認”賬載金額”，是正確填報捐贈業務納稅調整事項的關鍵。由于篇幅有限，我們在展示捐贈業務相關企業所得稅申報表表單時，刪除了部分不需要的選項。有朋友可能對此有疑問，說申報表上明明寫著“賬載金額”，為什么要填113萬元，賬載營業外支出的金額明明是93萬元，是不是填錯了？告訴大家沒有錯，這就是申報表的變化 。國家稅務總局公告2019年第41號新規定：第30行“（十七）其他”：填報其他因會計處理與稅收規定有差異需納稅調整的扣除類項目金額，企業將貨物、資產、勞務用于捐贈、廣告等用途時，進行視同銷售納稅調整后，對應支出的會計處理與稅收規定有差異需納稅調整的金額填報在本行。因為對外捐贈貨物，視同銷售收入調增應納稅所得額100萬，視同銷售成本調減應納稅所得額80萬，41號公告要求在納稅調整項目明細表第30行“（十七）其他”，調減應納稅所得額20萬元。我們可以這樣理解，對外捐贈貨物首先視同銷售調增應納稅所得額20萬元，之后按41號公告的要求，又調減了稅收允許扣除的捐贈金額113萬元與會計記入營業外支出的金額93萬元的差額20萬元，這樣我們捐贈支出及納稅調整明細表“帳載金額”就可以填報113萬元了，。為了更好地理解A105070 捐贈支出及納稅調整明細表“賬載金額”，我們來比較一下新舊表單填表說明的變化。國家稅務總局公告2019年第41號新規定：第1列“賬載金額”：填報納稅人本年發生且已計入本年損益的按稅收規定可全額稅前扣除的捐贈支出金額。國家稅務總局公告公告2017年第54號原規定：第1列“賬載金額”：填報納稅人本年發生的會計核算計入本年損益的按稅收規定可全額稅前扣除的捐贈支出金額。通過新舊申報表填表說明，關于“賬載金額”表述的變化 ，我們可以看出，新規定不再要求是會計核算計入本年損益，而是表述為已計入本年損益，也就是新規定下的“賬載金額”不再是會計核算的金額，而是稅收口徑的金額。我們能過A105070 捐贈支出及納稅調整明細表和A105000 納稅調整項目明細表兩張表單的填列來體現一下政策的變化。
A105070 捐贈支出及納稅調整明細表
行次
項 目
賬載金額
以前年度結轉可扣除的捐贈額
按稅收規定計算的扣除限額
稅收金額
納稅調增金額
納稅調減金額
可結轉以后年度扣除的捐贈額
1
2
3
4
5
6
7
1
一、非公益性捐贈
*
*
*
*
*
2
二、全額扣除的公益性捐贈
*
*
*
*
*
3
其中：扶貧捐贈
*
*
*
*
*
4
三、限額扣除的公益性捐贈(5+6+7+8)
113
113
5
前三年度（ 年）
*
*
*
*
*
6
前二年度（ 年）
*
*
*
*
7
前一年度（ 年）
*
*
*
*
8
本 年（ 年）
*
*
9
合計（1+2+4）
附列資料
2015年度至本年發生的公益性扶貧捐贈合計金額
*
*
*
*
*
A105000 納稅調整項目明細表
行次
項 目
賬載金額
稅收金額
調增金額
調減金額
1
2
3
4
1
一、收入類調整項目（2+3+…8+10+11）
*
*
2
（一）視同銷售收入（填寫A105010）
*
100
100
*
...
（二）未按權責發生制原則確認的收入（填寫A105020）
12
二、扣除類調整項目（13+14+…24+26+27+28+29+30）
*
*
13
（一）視同銷售成本（填寫A105010）
*
80
*
80
...
17
（五）捐贈支出（填寫A105070）
113
113
0
...
30
（十七）其他
93
113
20
31
三、資產類調整項目（32+33+34+35）
*
*
...
46
合計（1+12+31+36+44+45）
*
*
100
100 綜上，該項允許稅前全額扣除的公益性捐贈支出，會計處理上記入營業外支出93萬元，視同銷售調增應納稅所得額20萬元，通過納稅調整項目明細表第30行“（十七）其他”，調減應納稅所得額20萬元，稅收上承認按公允價值確定的捐贈支出金額為113萬元，該筆捐贈支出屬于稅法規定允許全額扣除的公益性捐贈，最終此筆業務不影響應納稅所得額。 二、限額扣除的公益性捐贈案例：某公司將自產貨物用于限額扣除的公益性捐贈，成本80萬元，公允價值100萬元，當年會計利潤400萬元。（假設：用于限額扣除的公益性捐贈不屬于免征增值稅項目）。借：營業外支出 93 貸：庫存商品80 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額)13分析：稅收規定，首先視同銷售，然后是公益性捐贈的扣除與結轉。企業所得稅申報表的填列：第一步：確定公益性捐贈扣除限額：企業會計利潤400萬元，當期公益性捐贈扣除限額為48萬元（400×12%=48）第二步：確認捐贈支出”賬載金額”：113萬元。第三步：計算納稅調整金額：調增應納稅所得額65萬元。
A105070 捐贈支出及納稅調整明細表
行次
項 目
賬載金額
以前年度結轉可扣除的捐贈額
按稅收規定計算的扣除限額
稅收金額
納稅調增金額
納稅調減金額
可結轉以后年度扣除的捐贈額
1
2
3
4
5
6
7
1
一、非公益性捐贈
*
*
*
*
*
2
二、全額扣除的公益性捐贈
*
*
*
*
*
3
其中：扶貧捐贈
*
*
*
*
*
4
三、限額扣除的公益性捐贈(5+6+7+8)
113
48
48
65
5
前三年度（ 年）
*
*
*
*
*
6
前二年度（ 年）
*
*
*
*
7
前一年度（ 年）
*
*
*
*
8
本 年（ 年）
*
*
9
合計（1+2+4）
附列資料
2015年度至本年發生的公益性扶貧捐贈合計金額
*
*
*
*
*
A105000 納稅調整項目明細表
行次
項 目
賬載金額
稅收金額
調增金額
調減金額
1
2
3
4
1
一、收入類調整項目（2+3+…8+10+11）
*
*
2
（一）視同銷售收入（填寫A105010）
*
100
100
*
...
（二）未按權責發生制原則確認的收入（填寫A105020）
12
二、扣除類調整項目（13+14+…24+26+27+28+29+30）
*
*
13
（一）視同銷售成本（填寫A105010）
*
80
*
80
...
17
（五）捐贈支出（填寫A105070）
113
48
65
...
30
（十七）其他
93
113
20
31
三、資產類調整項目（32+33+34+35）
*
*
...
46
合計（1+12+31+36+44+45）
*
*
165
100 綜上，該項允許限額扣除的公益性捐贈支出，會計處理上記入營業外支出93萬元，視同銷售調增應納稅所得額20萬元，通過納稅調整項目明細表第30行“（十七）其他”，調減應納稅所得額20萬元，稅收上承認按公允價值確定的捐贈支出金額為113萬元，但當期公益性捐贈扣除限額為48萬，超標準部分65萬元（113-48）允許結轉以后3年內扣除。當年整項捐贈業務應調增應納稅所得額65萬元。如果企業有足夠的會計利潤，結轉以后年度的65萬元公益性捐贈支出能在稅法允許結轉的年度得到全額扣除，則此捐贈業務最終對應納稅所得額的影響為0。 三、不允許扣除的非公益性捐贈 案例：某公司將自產貨物用于非公益性捐贈，成本80萬元，公允價值100萬元，當年會計利潤400萬元。（假設：用于非公益性捐贈不屬于免征增值稅項目）。分析：稅收規定，首先視同銷售，然后是非公益性捐贈的扣除。企業所得稅申報表的填列：第一步：非公益性捐贈不允許扣除。第二步：確認捐贈支出”賬載金額”：113萬元。第三步：計算納稅調整金額：調增應納稅所得額113萬元。
A105070 捐贈支出及納稅調整明細表
行次
項 目
賬載金額
以前年度結轉可扣除的捐贈額
按稅收規定計算的扣除限額
稅收金額
納稅調增金額
納稅調減金額
可結轉以后年度扣除的捐贈額
1
2
3
4
5
6
7
1
一、非公益性捐贈
*
*
*
*
*
2
二、全額扣除的公益性捐贈
*
*
*
*
*
3
其中：扶貧捐贈
*
*
*
*
*
4
三、限額扣除的公益性捐贈(5+6+7+8)
113
113
5
前三年度（ 年）
*
*
*
*
*
6
前二年度（ 年）
*
*
*
*
7
前一年度（ 年）
*
*
*
*
8
本 年（ 年）
*
*
9
合計（1+2+4）
附列資料
2015年度至本年發生的公益性扶貧捐贈合計金額
*
*
*
*
*
A105000 納稅調整項目明細表
行次
項 目
賬載金額
稅收金額
調增金額
調減金額
1
2
3
4
1
一、收入類調整項目（2+3+…8+10+11）
*
*
2
（一）視同銷售收入（填寫A105010）
*
100
100
*
...
（二）未按權責發生制原則確認的收入（填寫A105020）
12
二、扣除類調整項目（13+14+…24+26+27+28+29+30）
*
*
13
（一）視同銷售成本（填寫A105010）
*
80
*
80
...
17
（五）捐贈支出（填寫A105070）
113
113
...
30
（十七）其他
93
113
20
31
三、資產類調整項目（32+33+34+35）
*
*
...
46
合計（1+12+31+36+44+45）
*
*
213
100 綜上，該項非公益性捐贈支出，會計處理上記入營業外支出93萬元，視同銷售調增應納稅所得額20萬元，通過納稅調整項目明細表第30行“（十七）其他”，調減應納稅所得額20萬元，稅收上承認按公允價值確定的捐贈支出金額為113萬元，該筆捐贈支出屬于稅法規定不允許扣除的公益性捐贈，最終此筆業務應調增應納稅所得額113萬元。（或者理解為將貨物銷售，取得銷售款113萬元，用于非公益性捐贈，全額調增應納稅所得額。）有朋友可能會問，這是不是太嚴格了？雖然是非公益性捐贈，但企業又沒有利益流入，還按公允價值否列支出？其實，新舊規定對非公益性捐贈并沒有影響。大家回憶一下，41號公告出臺前，納稅人將自產貨物用于非公益性捐贈，首先要調增視同銷售利潤20萬元（100-80），企業會計上營業外支出列支93萬元，全額調增應納稅所得額，合計也是調增應納稅所得額113萬元。沒有增加企業稅負，但41公告卻更好地保護了公益性捐贈納稅人的利益。
