【20200804 每日一稅】
個人轉讓股權個稅納稅義務發生時間如何確定
文/李冼
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編者按：實務中，常常發生個人股權轉讓業務，其個稅納稅義務時間如何確定？現與大家探討。由于水平有限，若有不當之處，還請海涵，并敬請指正。
個人發生股權轉讓業務，個稅納稅義務發生時間如何確定。這個問題有必要弄清楚，否則，可能會帶來潛在繳納滯納金的稅務風險。
一、一般規定
已完成股權變更登記，并以轉讓方已實際收到股權轉讓價款時為個人轉讓股權的個人所得稅納稅義務發生時間。
法規依據01：《中華人民共和國個人所得稅法（2018版）》（主席令第九號）
第十二條 納稅人取得利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得和偶然所得，按月或者按次計算個人所得稅，有扣繳義務人的，由扣繳義務人按月或者按次代扣代繳稅款。
法規依據02：《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（國令第707號）
第二十四條 扣繳義務人向個人支付應稅款項時，應當依照個人所得稅法規定預扣或者代扣稅款，按時繳庫，并專項記載備查。
前款所稱支付，包括現金支付、匯撥支付、轉賬支付和以有價證券、實物以及其他形式的支付。
法規依據03：《國家稅務總局關于納稅人收回轉讓的股權征收個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2005〕130號）
股權轉讓合同履行完畢、股權已作變更登記，且所得已經實現的，轉讓人取得的股權轉讓收入應當依法繳納個人所得稅。
根據以上規定，扣繳義務人每月所扣的稅款，自行申報納稅人每月應納的稅款，都應當在次月十五日內進行申報納稅。扣繳義務人代扣代繳相關稅款的時點，為扣繳義務人向個人支付應稅款項的時點。
從以上法律、法規以及個人所得稅的立法精神來看，個人所得的判定原則遵循的是“收付實現制”，即實際收到款項時才有所得，實際支付時才有扣繳義務。
因此，作為轉讓方的個人所得稅納稅義務發生時點的確定，除了以轉讓方已實際收到價款之外，還要股權變更登記完成為前提。
二、特殊規定
個人轉讓股權，扣繳義務人未扣繳稅款的，轉讓方在取得所得的次年六月三十日前，繳納稅款；稅務機關通知限期繳納的，轉讓方按照期限繳納稅款。
法規依據：《中華人民共和國個人所得稅法（2018版）》（主席令第九號）
第十三條 納稅人取得應稅所得沒有扣繳義務人的，應當在取得所得的次月十五日內向稅務機關報送納稅申報表，并繳納稅款。
納稅人取得應稅所得，扣繳義務人未扣繳稅款的，納稅人應當在取得所得的次年六月三十日前，繳納稅款；稅務機關通知限期繳納的，納稅人應當按照期限繳納稅款。
居民個人從中國境外取得所得的，應當在取得所得的次年三月一日至六月三十日內申報納稅。
非居民個人在中國境內從兩處以上取得工資、薪金所得的，應當在取得所得的次月十五日內申報納稅。
納稅人因移居境外注銷中國戶籍的，應當在注銷中國戶籍前辦理稅款清算。
三、案例解析
案例簡介：2018年2月，張三、王五與X礦業公司簽訂股權轉讓合同，將其持有的西藏A礦產的股權轉讓給X礦業公司。股權轉讓總價款為78億元。根據合同關于分期支付股權轉讓價款的約定，個人所得稅由轉讓方自行申報納稅，X礦業公司于2018年2月份支付40億并完成股權變更登記，8月份支付20億，12月份支付8億，共計支付68億元，尾款10億元在2020年10月支付。
問：張三、王五個稅納稅義務發生時間如何確定？
案例解析：張三、王五股轉個稅納稅義務發生時間如何確定，有以下幾種觀點：
觀點01：張三、王五應在與X礦業公司簽訂股權轉讓合同的次月——2018年3月，申報繳納個稅。
由于張三、王五與X礦業公司簽訂股權轉讓合同約定，個人所得稅由轉讓方自行申報納稅，張三、王五應在股權轉讓協議已簽訂生效的次月15日內，應當依法向被投資企業所在地稅務機關申報納稅。
法規依據：《國家稅務總局關于發布<股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）>的公告》（國家稅務總局公告2014年第67號）
第二十條 具有下列情形之一的，扣繳義務人、納稅人應當依法在次月15日內向主管稅務機關申報納稅：
（一）受讓方已支付或部分支付股權轉讓價款的；
（二）股權轉讓協議已簽訂生效的；
觀點02：張三、王五2018年收到的股權轉讓款，應在2019年3月到6月申報繳納個稅。
張三、王五在2018年共收到股轉款68億元，扣繳義務人未扣繳稅款，應在2019年3月到6月申報繳納個稅。
持此觀點的老師的依據為，本文前文所述的《個人所得稅法（2018版）》第十三條第二款的規定。
雖然《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》有規定，股權轉讓協議已簽訂生效應在次月15日內申報納稅，但與《個人所得稅法（2018版）》沖突，顯然根據稅法相關效力原則，當總局的規定與法律沖突時，應以法律的規定的為準。
因此，張三、王五應在2019年3月到6月申報繳納個稅。
但是，本案例張三、王五轉讓股權發生在2018年，且在2018年2月已完成股權變更登記，雖個稅法的效力層級高，2018年《個人所得稅法（2018版）》還未實施，自然不能適用《個人所得稅法（2018版）》。
每日一稅認為， 從以上法律、法規以及個人所得稅的立法精神來看，張三、王五轉讓股權，完成股權變更登記后，實際收到款項的次月15日內申報納稅，應分別在2018年3月、2018年9月、2019年1月申報繳納個稅，尚未收到的10億元應在收到的次月申報繳納個稅。
如果張三、王五未按規定申報納稅，則應按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金，麻煩就太大了。
思考：2018年8月，張三、王五與崔六簽訂股權轉讓合同，收取部分股權轉讓款800萬元（相對應的股權計稅基礎120萬元），完成部分股權工商變更登記，后因崔六多次未按規定支付股權轉讓款，后經三方協商停止執行原股權轉讓合同，并原價收回已轉讓股權，問張三、王五如何繳納個稅？請說明您的觀點和理由。
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